近年来，文娱领域涉税大案不断出现。从“范冰冰案”、“郑爽案”到“雪梨、林珊珊偷逃税案”，再到今天刷爆朋友圈的“薇娅偷逃税案”，涉案数据都不断挑动着吃瓜群众的神经。每个税案一经发布，便引发了全社会的讨论，“薇娅偷逃税案”13.41亿的数字再次刷新了大众的认知。

今年9月，中宣部针对各种娱乐乱象发了《关于开展文娱领域综合治理工作的通知》，旨在规范市场秩序，遏制行业不良倾向，廓清文娱领域风气。国家税务总局办公厅为贯彻通知要求，依法依规深化文娱领域税收秩序规范工作，促进行业长期健康发展，在2021年9月18日发出通知，进一步加强文娱领域从业人员税收管理。

从“雪梨、林珊珊偷逃税案”、“薇娅偷逃税案”来看，国税总局上述通知中的内容仍在不断强化、落实中，从该两案的公开信息上还可窥见未来税收征管及稽查的下述趋势。

一、大数据分析——为未来大税收征管插上了智慧的翅膀

从上图中可见，“雪梨案”为通过大数据分析发现风险，从而立案开展稽查。“薇娅案”同样如此。

由此可见，大数据分析作用凸显，这也与2021年3月24日印发的《关于进一步深化税收征管改革的意见》中的改革方向不谋而合，以大数据平台建设为导向，通过“一户式”、“一人式”、“一局式”、“一员式”的智能归集，实现自动分析管理的“以数治税”的未来税收征管不谋而合，大数据已为未来大税收征管插上了智慧的翅膀。

二、经济实质——将势必成为稽查重点

“雪梨案”中，关于转变收入性质的表述如下：

“薇娅案”中，关于转变收入性质的表述如下：

从两案公开情况可见，涉税违法行为是“通过个人独资企业或合伙企业，虚构业务把从有关企业取得的个人工资薪金和劳务报酬所得转换为个人独资企业或合伙企业的经营所得，偷逃个人所得税。

在“郑爽案”中，其涉税违法行为之一亦是“将其天价片酬中的第一部分4800万元，由个人片酬收入改变为企业收入进行虚假申报、偷逃税款”。

可见，把工资薪金劳务报酬转化为生产经营所得是文娱行业涉税案件中涉税违法行为的常见方式。

（一）为什么把工资薪金、劳务报酬转化为生产经营所得？

1.存在税率差。根据《个人所得税法》，工资薪金所得和劳务报酬所得均属于综合所得，适用3%-45%超额累进税率；而个人取得经营所得，则适用5%-35%超额累进税率。

2.除税率差外，个人独资企业、合伙企业的核定征收方式可能是税收违法行为的逻辑起点。

事实上，《税收征收管理法》第三十五条对核定征收的适用情形确定如下：

纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额：

（一）依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿的；

（二）依照法律、行政法规的规定应当设置帐簿但未设置的；

（三）擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的；

（四）虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；

（五）发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；

（六）纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。

但实践中，由于核定利润率或核定征收率通常较低，以服务费为例，在核定征收方式下，服务费核定征收的实际税负率可以低至1%-3.5%。所以，核定征收方式下的实际税负通常远低于查账征收下的实际税负。因此，经营所得的“核定征收”实质上已经被当作一种“节税工具”，实践中各园区此类“节税产品”也屡见不鲜。

正是由于两种征收方式间存在巨大的税负差，导致了部分纳税人甘愿违法虚构业务，实现将工资所得、劳务所得至经营所得的转移。随着国家税务总局征管思路的调整，“要想方设法把名义税率降下来、把实际征收率提上去、把偷逃税行为打击掉、把税费服务优化好，营造公平竞争的税收环境”[1]下，“核定征收”将逐渐淡出历史舞台，未来简单粗暴利用核定征收的模式进行所谓的“税务筹划”将会面临更大的风险和挑战。

（二）如何判定虚构业务、转变收入性质？如何认定经济实质？

虚构业务、转变收入性质违背了实质课税原则。所谓实质课税，是在纳税人交易的形式和实质相背离时，税法应就其实质进行课税。通常而言，形式和实质相符是常态，只有在形式和实质不符的时候，才有必要适用实质课税原则[2]。实质课税体现的是实质正义。

在上述案例中，如网络主播设立个人独资企业、合伙企业仅为了实现开票、核定征收的目的，该企业中无工作人员、无实际经营业务、没有相应成本发生，也不承担任何经营风险，则存在形式与实质严重背离的情形，当然较容易会被认定为虚构业务、转变收入性质。

而如果在设立的主体（该主体可能为有限公司、合伙企业、个人独资企业等形式）中，将实质的业务装入，成本费用核算清晰、法律形式严谨，有真实业务资料及其他证明材料支撑，哪怕实际利用的是设立地点的税收优惠（包括财政返还）政策，均不太可能被认定为虚构业务、转变收入性质。

三、缺乏经济实质的“筹划”--极大可能会被认定为偷税

（一）偷税的构成要件分析

根据国家税务总局关于偷税行为定性的相关批复（包括国税办函〔2007〕513号、税总函〔2013〕196号以及税总函〔2016〕274号文），以及行政诉讼阶段的相关案例显示，纳税人构成偷税需要具备主观故意、客观手段和行为后果三个构成要件。

而《税收征管法》第六十三条中仅对偷税的行为模式和后果作出规定，并未特别对主观故意要件予以明确，我们理解，这是由于通常认为该条规定所述的四种行为模式，即：

(1) 伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证；

(2) 在帐簿上多列支出或者不列、少列收入；

(3) 经税务机关通知申报而拒不申报；

(4) 进行虚假的纳税申报；

都已经将偷税的主观故意内化其中。

国家税务总局在《关于税务检查期间补正申报补缴税款是否影响偷税行为定性有关问题的批复》中进一步指出，纳税人未在法定的期限内缴纳税款，且其行为符合税收征管法第六十三条规定的构成要件的，即构成偷税，逾期后补缴税款不影响行为的定性。由此，即便上述四种情形外的“未申报”或“少申报”如通过具体行为能认定具有主观上偷税故意的，也属于偷税情形。

（二）偷税与合理税务规划的差异

偷税的认定标准详见上述分析，从其判断标准可以得出偷税与合理的税收规划之间的差异。

合理的税务规划是建立在真实的交易关系和合理的商业逻辑基础上的，是可以向税务机关披露完整的真实信息并探讨税务处理合理性的交易方案。合理的税收筹划，并不意味着能彻底排除税务风险，因为对于同一交易事实和税收政策，税务机关有可能持有与纳税人不同的理解和意见；但合理的税务规划应当能完全排除偷税的认定。也就是说，偷税和合理的税务规划之间泾渭分明。

故而，若基于简单的信息不对称、隐匿资料、签订阴阳合同等方式进行的所谓“税务筹划”，则很有可能被认定为偷税。

实践中，经常可以听到“别人都是这么干的”，而一而再、再而三的案例已经明确告知我们：“别人都是这么干的”并不意味着就是合规的，而不合规就面临着随时被处罚的风险。

（三）偷税的法律后果

1.行政责任

根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下称为“税收征管法”）第六十三条规定，“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税”。

若企业的税务违法行为被认定为偷税的，则可能涉及以下法律责任：

追缴税款及滞纳金；

从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金；

按不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的标准处以罚款；

构成逃税罪的，追究刑事责任。

此外，根据《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》规定，偷税行为不适用于追征期限制，即税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金。

2.刑事责任

根据《刑法》第二百零一条规定，纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大[3]并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。

对多次实施上述行为，未经处理的，按照累计数额计算。

有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。

四、在大数据、强征管形势下，文化娱乐行业的纳税人应如何应对？

（一）把握机会、自查分析、评估风险

在2021年自查自纠最后的窗口开放期，进行充分的自查分析，评估个人及企业历史交易的税务风险。结合经济实质分析，着重自查下述事项：

1.个人取得的收入属于劳务所得还是经营所得？

2.所设个人独资企业、合伙企业核定征收政策的适用是否合理？所设主体的业务是否有经济实质？

3.是否存在通过阴阳合同、拆分合同少报收入等可能涉及的偷逃税行为？

4.是否存在虚开增值税发票或接受虚开增值税发票等税务风险？

通过自查，做到厘清风险、认知明晰。

（二）如发现问题，及时沟通、补税

在自查分析的基础上，厘清风险。如确实存在需补税的情形，与主管税务机关进行积极有效的沟通后，做好自查补税方案进行自查补税，以尽可能减少对企业及自身的影响。

如存在可通过相关合同条款向对方追偿的情形，可外聘专业人员进行分析后确定是否追偿、如何追偿等方案的制定、分析，以尽可能减少损失。

（三）进行合规调整,致力长期发展

合规是个人及企业发展的大前提，所有的税务规划都应以合规为起点展开。故在大数据、强征管形势下，在共同富裕的价值导向下，应结合文娱行业纳税人的自身业务情况，在合法合规的大前提下，借助专业外脑，进行定制化、精细化的税务规划。在此基础上，需要长期进行业务管理和维护，尊重经济实质，注重业务实质，妥善执行专业的税务规划方案，在合规的前提下最大限度实现自身利益。

文娱行业税务风暴从2017、2018年至今持续加强、丝毫未减弱，这也说明：简单、直接的所谓“税务筹划”不仅不能起到节税效果，反而将带来额外的税务成本、行政法律责任，甚至引发刑事风险。因而，不能再以“别人都是这么做的”来自我麻痹，切记“合规才是长远之计”。

[1] 具体内容详见王军局长在2021年7月10日“培育市场主体优化营商环境研讨会”的讲话。

[2]熊伟、叶金育:《税法解释与判例评注》，第十二卷，北京，法律出版社，2019：58页。

[3]《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第五十七条规定，逃避缴纳税款，涉嫌下列情形之一的，应予立案追诉：

（一）纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款，数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上，经税务机关依法下达追缴通知后，不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或者不接受行政处罚的；

（二）纳税人五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚，又逃避缴纳税款，数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上的；

（三）扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额在五万元以上的。

纳税人在公安机关立案后再补缴应纳税款、缴纳滞纳金或者接受行政处罚的，不影响刑事责任的追究。

作者：崔岩双律师